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Suggerimenti per un bilancio a prova di trasparenza

Un documento dell'Ordine dei Commercialisti. Questo testo può essere un punto di riferimento per gli amministratori degli enti non commerciali.

Il Consiglio nazionale dei Dottori commercialisti ha approvato di recente un documento, sotto forma di raccomandazione, contenente uno schema di bilancio per gli enti non profit. Si tratta di un documento importante visto che non di rado le organizzazioni senza fine di lucro incontrano enormi difficoltà a redigere un bilancio. Ve ne proponiamo ampi stralci.

I documenti che compongono lo schema di bilancio, e che compaiono indicati nella raccomandazione sui bilanci delle aziende non profit, sono i seguenti (che di seguito analizzeremo uno per uno):

  • Stato patrimoniale;
  • Rendiconto di gestione;
  • Allegati esplicativi: nota integrativa e prospetto movimentazione dei fondi;
  • Relazione sulla gestione;
  • Relazione dell'organo incaricato del controllo, laddove previsto.

Schema di stato patrimoniale
Lo schema di Stato patrimoniale individuato per le aziende non profit riprende la struttura di base dello schema previsto per le imprese dall'art. 2424 del Codice civile, con le seguenti modifiche:
- sono stati superati tutti i riferimenti alle società controllanti;
- le 'quote da versare' sono relative a quote associative ancora da versare da parte di associati;
- con riferimento alle poste ideali del patrimonio netto si ritiene di evidenziare: il patrimonio libero, costituito dalle riserve derivanti dai risultati gestionali realizzati. E, quindi, il risultato gestionale dell'esercizio in corso; le riserve statutarie; i risultati gestionali relativi ad esercizi precedenti;
- il fondo di dotazione (se previsto dallo statuto);
- il patrimonio vincolato.

Il rendiconto di gestione
Ovvero lo schema di rappresentazione dei risultati economici a proventi e oneri.
Lo scopo del conto economico è quello di rappresentare il risultato (positivo o negativo) di periodo e di illustrare attraverso il confronto tra i ricavi ed i costi come si sia pervenuti al risultato economico del periodo di gestione. Tale traslazione di concetti non può invece essere operata dalle aziende non profit per le quali risulta più indicata la denominazione di rendiconto gestionale, così come avviene per gli istituti non profit anglosassoni. Infatti tali aziende non hanno generalmente un mercato di riferimento e, se lo hanno, esso è strumentale ad altri fini e, pertanto, il risultato del confronto fra impiego e destinazione dei fattori (costi di gestione), da un lato, ed i ricavi (che spesso non ci sono come tali) ed i proventi (contribuzioni, interessi, ecc.) dall'altro, non assume il significato economico che tipicamente questo risultato di sintesi assume nell'impresa.
La rendicontazione nelle aziende non profit, infatti, ha come scopo quello di informare i terzi sull'attività posta in essere dall'azienda nell'adempimento della missione istituzionale e come oggetto le modalità in cui l'azienda ha acquisito e impiegato le risorse nello svolgimento della propria attività. Il rendiconto gestionale a proventi e oneri dell'azienda non profit informa sul modo in cui le risorse sono state acquisite e impiegate nel periodo nelle 'aree gestionali'.
Le aree gestionali dell'azienda non profit sono individuate in:
- attività tipica o di istituto;
- attività promozionale e di raccolta fondi;
- attività accessoria;
- attività di gestione finanziaria e patrimoniale;
- attività di natura straordinaria;
- attività di supporto generale.

Allegati esplicativi
La nota integrativa ha la funzione di illustrare o integrare i dati e le informazioni contenute nello stato patrimoniale e nel rendiconto della gestione e insieme a questi documenti costituisce il 'Bilancio d'esercizio'.
Preliminarmente, la nota integrativa deve contenere:
1) indicazioni dell'organo che ha effettuato la revisione del bilancio (collegio dei revisori o società di revisione contabile);
2) informazioni circa le esenzioni fiscali di cui beneficia l'ente e la deducibilità fiscale sulle donazioni di cui i donanti possono beneficiare;
3) indicazioni del numero delle persone direttamente dipendenti alla fine del periodo e del numero dei dipendenti degli enti controllati (comitati o organizzazioni controllate o affiliate).
Il Prospetto movimentazione fondi assume una importante funzione espositiva e di controllo per aspetti che riguardano:
1) l'esposizione del risultato della gestione articolato nelle varie condizioni di vincolo in cui i fondi dell'azienda non profit possono trovarsi: fondi disponibili, fondi vincolati;
2) la rappresentazione delle dinamiche di variazione del 'patrimonio netto'.
A tal fine il prospetto di movimentazione delle componenti del patrimonio netto è allegato alla nota integrativa allo scopo di fornire determinate informazioni circa le modalità seguite nel perseguimento della missione istituzionale e le modalità con cui l'azienda non profit ha impiegato i propri fondi nel corso dell'esercizio.
La principale funzione espositiva del prospetto di movimentazione del patrimonio netto è quella di dare conto all'interno del bilancio di esercizio di una serie di eventi connessi alla formazione e alla destinazione delle diverse componenti patrimoniali che, in talune aziende non profit costituiscono i fenomeni più rilevanti nella dinamica delle azioni poste in essere dall'azienda stessa.

La relazione sulla gestione
Occorre innanzitutto premettere che nella relazione sulla gestione (detta anche relazione di missione o relazione morale) non si pone l'accento solo sulla consistenza patrimoniale da cui gli enti morali traggono i proventi per il conseguimento dei fini istituzionali, come spesso è accaduto nella erronea convinzione che l'aspetto economico della gestione in questi enti fosse poco rilevante, ma anche sulla dinamica oneri proventi e, comunque, sulle entrate e sulle spese, essendo l'equilibrio economico-finanziario condizione per la sopravvivenza stessa dell'organizzazione nel tempo.
La relazione sulla gestione deve fornire tutte le informazioni sulle modalità concrete di svolgimento dell'attività, quali sono state le fonti di finanziamento e i relativi impieghi, i cambiamenti strutturali dell'ente, le operazioni gestionali straordinarie, i programmi e le prospettive dell'esercizio successivo e ogni altra informazione che consente ai destinatari del bilancio di acquisire una conoscenza completa sui risultati raggiunti e sulla qualità della gestione.
La relazione sulla gestione è anche la sede dove far confluire una serie di dati extra contabili, integrativi rispetto alla funzione tipica del bilancio d'esercizio, inteso come documento che rappresenta la sintesi monetaria di due grandezze: il valore del patrimonio dell'ente e il risultato (positivo o negativo) prodotto dalla gestione. Tuttavia, data la peculiarità della gestione di un'azienda non profit, perdono gran parte del loro significato sia il risultato economico dell'esercizio, inteso come indice sintetico dell'efficienza dell'azienda (in quanto l'ente non pone nel profitto le proprie finalità), sia, più in generale, gli aspetti monetari in cui si traducono i i valori di bilancio,in quanto vi sono aspetti fondamentali della gestione (primo fra tutti l'utilità sociale) che possono non trovare una manifestazione monetaria.
A questi documenti, ove prevista, va aggiunta la relazione dell'organo incaricato del controllo.

Uno schema corretto di stato patrimoniale.
Contenuto stato patrimoniale delle aziende non profit

ATTIVO
a) Crediti verso associati per versamento quote

b) Immobilizzazioni

- Immobilizzazioni immateriali
1) costi di impianto e ampliamento
2) costi di ricerca, sviluppo e pubblicità
3) diritti di brevetto industriale e di utilizzazione delle opere dell'ingegno
4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili
5) avviamento
6) immobilizzazioni in corso e acconti
7) altre

- Immobilizzazioni materiali
1) terreni e fabbricati
2) impianti e attrezzature
3) altri beni
4) immobilizzazioni in corso e acconti

Immobilizzazioni finanziarie, con separata indicazione, per ciascuna voce dei crediti, degli importi esigibili entro l'esercizio successivo
1) partecipazioni
2) crediti
3) altri titoli

c) Attivo circolante
- Rimanenze
1) Materie prime, sussidiarie e di consumo
2) Prodotti in corso di lavorazione e semilavorati
3) Lavori in corso su ordinazione
4) Prodotti finiti e merci
5) acconti

- Crediti con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili entro l'esercizio successivo
1) Verso clienti
2) Verso altri

- Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
1) partecipazioni
2) altri titoli

- Disponibilità liquide
1) depositi bancari e postali
2) assegni
3) denaro e valori in cassa
d) Ratei e risconti

PASSIVO
a) Patrimonio netto
- Patrimonio libero
1) risultato gestionale esercizio in corso (positivo o negativo)
2) risultato gestionale da esercizi precedenti
3) riserve statutarie

- Fondo di dotazione dell'ente (se previsto)

- Patrimonio vincolato
1) fondi vincolati destinati da terzi
2) fondi vincolati per decisione degli organi istituzionali

b) Fondi per rischi e oneri
1) Per trattamento di quiescenza e obblighi simili
2) altri

c) Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato

d) Debiti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l'esercizio successivo

1) titoli di solidarietà ex art. 29 del D.Lgs n. 460/97
2) debiti verso banche
3) debiti verso altri finanziatori
4) acconti
5) debiti verso fornitori
6) debiti tributari
7) debiti verso istituti di previdenza e di sicurezza sociale
8) altri debiti

e) Ratei e risconti


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